Il nuovo bilancio cambia il Fisco

Per interessi passivi, non operative e Irap più attenzione alla nota integrativa
Interessi passivi, società di comodo e Irap: sono queste le norme fiscali maggiormente coinvolte dalle modifiche apportate allo schema di conto economico. Il decreto legislativo 139/2015 ha modificato, in modo sensibile, alcune disposizioni che riguardano la redazione del bilancio civilistico, intervenendo direttamente sugli articoli del Codice civile. Fra le novità che vedono la luce dal 2016 o, meglio, come stabiliscono le norme transitorie al decreto 139, dai bilanci relativi agli esercizi finanziari aventi inizio a partire dal primo gennaio del 2016, vi è l’abrogazione della voce E) di conto economico deputata ad esporre i proventi e gli oneri straordinari. Tale modifica non solo impatta su quella che è la intelligibilità del bilancio, visto che tali proventi e oneri straordinari andranno a confondersi con quelli ordinari, ma anche su alcune norme di natura fiscale. 

Si pensi ad esempio alla determinazione degli interessi passivi deducibili, in base a quanto disposto dall’articolo 96 del Tuir. È oramai noto come l’eventuale eccedenza di interessi passivi rispetto a quelli attivi sia da sottoporre alla prova del Rol (risultato operativo lordo), dato dalla differenza fra il valore e i costi della produzione di cui alle lettere A) e B) di conto economico, con la specifica esclusione degli ammortamenti dei beni immateriali e materiali e dei canoni di locazione finanziaria di beni strumentali, «così come risultanti dal conto economico dell’esercizio».

Ma cambiando il conto economico, dal 2016 i proventi e gli oneri straordinari, originariamente esclusi dalla determinazione del Rol, si trovano a confluire in voci rilevanti per tale risultato operativo lordo. Con un miglioramento o un peggioramento in termini di deducibilità degli interessi a seconda che, rispettivamente, i proventi straordinari superino gli oneri straordinari o viceversa.

Anche in tema di società non operative, la modifica al conto economico potrebbe sortire alcuni cambiamenti. L’articolo 30 della legge n. 724 del 1994, al primo comma, nel determinare quali sono le voci di bilancio rilevanti per verificare il superamento del test di operatività, indica «l’ammontare complessivo dei ricavi, degli incrementi delle rimanenze e dei proventi, esclusi quelli straordinari, risultanti dal conto economico».

La circolare dell’agenzia delle Entrate n. 48/E del 26 febbraio 1997 aveva fin dall’inizio evidenziato che per i ricavi e i proventi vanno presi in considerazione gli importi «risultanti dalle voci 1 e 5 dello schema di conto economico previsto dall’articolo 2425 del Codice civile», ossia i ricavi delle vendite e delle prestazioni e gli altri ricavi e proventi, compresi i contributi in conto esercizio. Ora nella voce A5, però, confluiranno anche i componenti straordinari.

Facendo notare che importanti impatti potrebbero anche riguardare l’Irap (Imposta regionale sulle attività produttive, si veda l’articolo in basso), ulteriori effetti fiscali si riferiscono poi, più che altro, a quella che potremmo definire una “facilità” di ricerca di determinate componenti positive o negative di reddito su cui bisognerà porre più attenzione. Si pensi, a puro titolo esemplificativo, alla individuazione degli indennizzi assicurativi, che andavano a confluire nella estinta voce E) di conto economico e che ai fini fiscali possono godere, in determinati casi, della rateazione fino a cinque esercizi.

Dal 2016, quindi, particolare attenzione andrà posta, anche ai fini fiscali, alla nota integrativa, per individuare, se possibile, i proventi e gli oneri straordinari, con una osservazione. Al numero 13) dell’articolo 2427 del Codice civile è stabilito che in nota integrativa si debba dare rilevanza a «l’importo e la natura dei singoli elementi di ricavo o di costo di entità o incidenza eccezionali». Vi è dunque un problema: si parla di eccezionalità e non di straordinarietà, concetti completamente diversi l’uno dall’altro e, pertanto, eventi che esulano dalla normale gestione aziendale, come appunto quelli straordinari, potrebbero non essere nemmeno indicati nel documento di accompagnamento al bilancio non essendo eccezionali.

Fonte: Il sole 24 ore autore Michele Brusaterra
GLI ESEMPI
I Principali impatti fiscali
L’eliminazione della voce E) del conto economico avrà una serie di conseguenze fiscali
Interessi passivi
( articolo 96 del Tuir)
Il risultato operativo lordo (Rol) che determina l’importo deducibile della parte eccedente di interessi passivi rispetto a quelli attivi, è modificato dalle voci di bilancio di natura straordinaria che potrebbero aumentarlo o diminuirlo
Società non operative
(articolo 30, legge 724/1994)
Per determinare se una società è operativa o no ai fini fiscali, si guardano i ricavi, le variazioni di rimanenze e gli altri proventi dichiarati, esclusi quelli straordinari. Gli “altri proventi” verranno inquinati da quelli straordinari: confluiranno nella voce A5, rilevante ai fini della legge sulle società di comodo
Irap
(articolo 5, Dlgs. 446/1997)
Per le società maggiori (o per le imprese minori in contabilità ordinaria, se vi optano) la base imponibile è data dalla differenza fra voce A) e B) di conto economico, con alcune eccezioni. Salvo i componenti correlati a voci rilevanti ai fini Irap di periodi d’imposta precedenti o successivi, i proventi e gli oneri straordinari classificabili secondo i principi contabili nella voce E) di conto economico, sono esclusi dalla base imponibile.
Venendo però tali ultimi componenti di bilancio a confondersi all’interno delle voci A) e B), essi verranno potenzialmente ricompresi nella base imponibile che dovrà essere depurata.
proventi e oneri
Qui di seguito, alcuni proventi e oneri (tratti dal principio contabile Oic 12) classificabili fino al 2015 nella voce E) di conto economico
Plusvalenze e minusvalenze straordinarie
Plusvalenze e minusvalenze derivanti da conferimenti di aziende e rami aziendali, fusioni, scissioni ed altre operazioni sociali straordinarie
Plusvalenze e minusvalenze derivanti dalla cessione (compresa la permuta) di parte significativa delle partecipazioni detenute o di titoli a reddito fisso immobilizzati
Plusvalenze e minusvalenze derivanti in generale da operazioni di natura straordinaria, di riconversione produttiva, ristrutturazione o ridimensionamento produttivo
Plusvalenze o minusvalenze derivanti da espropri o nazionalizzazioni di beni
Plusvalenze e minusvalenze derivanti dall'alienazione di immobili civili ed altri beni non strumentali all'attività produttiva e non afferenti la gestione finanziaria
Plusvalenze e minusvalenze da svalutazioni e rivalutazioni di natura straordinaria
Sopravvenienze attive o passive
Sopravvenienze passive da furti e ammanchi di beni (disponibilità finanziarie, titoli, partecipazioni, beni di magazzino e cespiti vari) di natura straordinaria
Sopravvenienze passive da perdite o danneggiamenti di beni a seguito di eventi naturali straordinari come alluvioni, terremoti, incendi, inondazioni eccetera
Sopravvenienze da rettifiche di costi e ricavi di precedenti esercizi per omesse o errate registrazioni contabili
Sopravvenienze da rettifiche di costi e ricavi di precedenti esercizi per errori di rilevazione di fatti di gestione ed in particolare per l’applicazione di principi contabili non corretti
Oneri straordinari
Oneri di ristrutturazioni aziendali
Componenti reddituali derivanti da ristrutturazione del debito
Oneri per multe, ammende e penalità originate da eventi estranei alla gestione, imprevedibili ed occasionali
Oneri da cause e controversie di natura straordinaria non pertinenti alla normale gestione dell’impresa