SEMPLIFICATI E RIMANENZE, SCATTA IL DOPPIO BINARIO

Arrivano nuovi chiarimenti sul regime di cassa dei semplificati, e ad ogni chiarimento dell’Agenzia delle Entrate appare sempre più evidente che il passaggio dal regime di competenza a quello di cassa prevalente è tutt’altro che semplice.

Una complicazione non da poco è quella che sorge nel caso di passaggio dalla contabilità semplificata a quella ordinaria per quanto riguarda l’aspetto delle rimanenze finali di magazzino. Ricordiamo che, per norma generale, nel caso di cambio di regime contabile (o mutamento sostanziale del funzionamento di un regime contabile), vale il principio della neutralità, ovvero nessun componente positivo o negativo può risultare raddoppiato o ignorato a causa dei mutamenti cui sopra. 

In particolare una domanda posta all’Agenzia delle Entrate ritorna su una questione che è già stata oggetto di analisi nella circolare 11/E del 13 aprile 2017 (paragrafo 4.2), ovvero il trattamento del “magazzino” laddove si passi da un regime di cassa ad uno di competenza. 

Nello specifico, viene sottoposto il caso di un contribuente che al 31-12-2017 ha rimanenze finali per 45.000 euro, che sono costituite interamente con forniture pagate nell’anno stesso e, pertanto, spesate nel 2017 quali “merci c/acquisti” in base al principio di cassa effettiva. Alla medesima situazione si perviene laddove il contribuente abbia optato (ai sensi dell’articolo 18 comma 3 DPR 600/73) per il criterio di cassa virtuale, e quindi indipendentemente dall’effettivo pagamento delle fatture. 

In osservanza del regime di cassa, tali merci ‘a magazzino’ al 31 dicembre non assumono rilevanza ai fini reddituali. In sostanza, tutti i 45.000 euro vengono dedotti in base al nuovo articolo 66 del TUIR interamente nell’esercizio, essendo le rimanenze finali irrilevanti ai fini fiscali. 

Ipotizzando che tale contribuente passi in regime di contabilità ordinaria nel 2018 (e quindi ritorni a dover gestire il reddito ai fini fiscali secondo il principio della competenza), i 45.000 euro dovranno essere iscritti nelle attività nel prospetto iniziale (di cui all’articolo 1 del Dpr 16 aprile 2003, n. 126) al 1 gennaio 2018 e, successivamente, saranno girocontate al costo “merci c/esistenze iniziali”. Nel 2018, pertanto, ci si ritrova nuovamente con 45.000 euro di “costi”, o meglio di rimanenze iniziali ma, attenzione, si tratta di somme che sono già state dedotte nel 2017, per le motivazioni sovra esposte.

Pertanto, nell’esercizio 2018 e successivi, fintanto che la consistenza di magazzino al 31 dicembre 2017, non venga esaurita, ai fini fiscali quelle rimanenze che si riferiscono al 2017 non dovranno essere considerate. Si viene quindi a determinare quello che l’Agenzia stessa definisce come un doppio binario relativo alle rimanenze finali dell’ultimo anno di permanenza in regime semplificato - per cassa - per poi passare al regime ordinario - per competenza. 

In sostanza, da un punto di vista civilistico (saldi contabili), il magazzino rileva nella sua interezza ma, nel momento in cui si tratta di determinare le imposte, il magazzino che si riferisce all’ultimo anno in contabilità semplificata per cassa, o quella quota parte di quel magazzino ancora sussistente in azienda, non deve essere considerato. 

Invero, oseremmo dire che il binario è ben più che doppio. Infatti, se il contribuente non ha optato per la cassa virtuale, occorre anche andare ad indagare sulla formazione delle stesse. 

Infatti, nel caso sovra esposto si assume che le rimanenze al 31-12-2017 (o più genericamente quelle nell’ultimo anno di semplificata per cassa effettiva) siano formate interamente da merci che risultano pagate entro lo stesso anno (e pertanto il costo è stato tutto dedotto). La questione si complica ulteriormente se consideriamo il fatto che il magazzino potrebbe invece essere formato da fatture pagate e non pagate. I valori che si riferiscono a fatture non pagate non sono stati oggetto di deduzione, e pertanto possono concorrere in seguito alla determinazione del reddito secondo competenza.

Proponiamo il seguente esempio. 

Anno 2017, contabilità semplificata per cassa effettiva / Anno 2018, contabilità ordinaria. 

Magazzino al 31 dicembre 2017: 50.000 euro, di cui 40.000 derivante da fatture pagate e 10.000 derivante da fatture non pagate. - Nel 2017 vengono pertanto riconosciuti a costo solo 40.000 euro. 

Nel 2018, da un punto di vista contabile, avremo esistenze iniziali per 50.000 euro, ma di queste ben 40.000 euro sono già stati dedotti nel 2017, e pertanto occorrerà procedere ad una variazione in aumento del reddito in tal senso. In sostanza, a rilevare come costo saranno solo i 10.000 euro non dedotti nel 2017. 

Non è finita qui. Occorre poi confrontarsi con le rimanenze finali del 2018. 

Ipotizziamo che il contribuente del nostro esempio abbia al 31 dicembre 2018 un magazzino valutato in euro 35.000. Contabilmente questo sarà il valore del conto merci c/rimanenze finali, ma da un punto di vista fiscale il ragionamento sarà molto più complesso. 

Innanzi tutto ci si dovrà porre il problema dell’anno di formazione delle rimanenze. Le merci a magazzino acquistate nel 2018 seguiranno certamente il criterio della competenza, e quindi il valore contabile e quello fiscale coincideranno. Non così invece per il magazzino eventualmente presente al 31 dicembre 2018 che si riferisce a merci già giacenti al 31-12-2017: in questo caso occorrerà anche risalire a quante di quelle merci erano state pagate ante cambio di regime contabile (e quindi già spesate) e quante invece no, e quindi soggette alla competenza. 

Ipotizziamo quindi che i 35.000 euro di rimanenze finali al 31 dicembre 2018 siano così formate: 20.000 euro per merci acquistate nel 2018, 12.000 euro per merci acquistate nel 2017 e pagate in tale anno (quindi si tratta di ciò che ancora risulta invenduto di quei 40.000 euro delle esistenze iniziali) e 3.000 euro per merci acquistate nel 2017 e non pagate in tale anno (quindi si tratta di ciò che ancora risulta invenduto di quei 10.000 delle rimanenze iniziali). 

In questa situazione fiscalmente rileveranno solo i 20.000 euro (acquisti post contabilità semplificata) ed i 3.000 euro (acquisti ante contabilità semplificata ma non dedotti secondo il principio di cassa). 

Occorrerà quindi effettuare una variazione in diminuzione del reddito per i 12.000 euro che, così come sono irrilevanti fiscalmente sotto l’aspetto esistenza iniziale, parimenti sono irrilevanti fiscalmente sotto l’aspetto rimanenza finale. 

Ribadiamo che la problematica delle rimanenze finali pagate/non pagate riguarda solo i contribuenti che non hanno optato per la cassa virtuale (art. 18 c.5). Per questi ultimi, infatti, l’intero valore degli acquisti che hanno concorso a determinare le rimanenze sarà stato dedotto in ogni caso nell’ultimo anno di permanenza nel regime di contabilità semplificata, indipendentemente dal pagamento. Peraltro, per completezza ricordiamo che l’opzione per la cassa virtuale è vincolante per almeno un triennio, pertanto l’ipotesi prospettata potrebbe verificarsi a partire dal 2018 solo nel caso di passaggio alla contabilità ordinaria per obbligo, per superamento dei limiti di ricavo fissati dalla legge. 

Andando oltre al caso di cambio di regime contabile, sempre sulla questione rimanenze finali dei semplificati si accentra un ulteriore chiarimento dell’Agenzia. Ricordiamo che il valore del ‘magazzino’ deve essere indicato in Redditi in un apposito rigo, RG38, a fini “descrittivi”. Le somme, infatti, non concorrono alla determinazione del reddito, tuttavia si tratta di una voce tutt’altro che irrilevante, poiché concorre in pieno alle risultanze dello studio di settore (e diversamente non poteva essere, dato che gli studi di settore danno grandissimo peso alla variabile ‘costo del venduto’). 

Ricordiamo inoltre che negli studi di settore sono stati introdotti appositi correttivi applicabili ai semplificati per cassa, ma che tali correttivi non spettano a coloro che hanno espresso opzione ai sensi dell’articolo 18 comma 3 del D.P.R. 600/73, ovvero hanno scelto il criterio della cassa virtuale (o registrato uguale pagato / incassato). 

Il dubbio era: posto che vi sono regole particolari ai fini dello studio di settore in caso di opzione o mancata opzione per la “cassa virtuale”, allora esistono regole particolari anche per l’indicazione delle rimanenze? 

L’Agenzia ha chiarito che la questione dei correttivi non influisce in alcun modo sulla modalità di valorizzazione del magazzino e che il valore da indicarsi è indipendente dalla scelta effettuata in merito alla modalità di tenuta della contabilità semplificata: a dover essere indicato è il valore del magazzino effettivamente esistente al 31 dicembre 2017, in osservanza delle regole consuete, ovvero gli articoli 92 e 93 del T.U.I.R. Insomma, per quanto riguarda il valore del magazzino si deve continuare ad effettuare l’inventario fisico e a valorizzare le rimanenze secondo i criteri consueti, valevoli per qualsiasi tipo di regime contabile (semplificato per cassa, semplificato a cassa virtuale e ordinario), peraltro a nulla rilevando la circostanza che le fatture che hanno ‘formato’ il magazzino siano state pagate nell’esercizio o meno.

Autore: Sandra Pennacini

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